Pytania i odpowiedzi

Najczęściej zadawane pytania

Czy konieczne jest urzędowe potwierdzenie kwalifikacji kontrolerów NIK, inspektorów kontroli skarbowej oraz biegłych rewidentów do prowadzenia audytu wewnętrznego?

W dniu 8 grudnia 2006 r. Sejm RP uchwalił ustawę o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 249, poz. 1832). Ustawa ta weszła w życie z dniem 29 grudnia 2006 r., powodując istotną zmianę stanu prawnego w zakresie wymogów wykonywania zawodu audytora wewnętrznego w jednostkach sektora finansów publicznych. W świetle art. 58 pkt 1-5 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104, z późn. zm., dalej jako ustawa o finansach publicznych), audytorem wewnętrznym może być osoba, która:
1) ma obywatelstwo państwa członkowskiego Unii Europejskiej, Konfederacji Szwajcarskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, chyba że przepisy odrębne uzależniają zatrudnienie w jednostce sektora finansów publicznych od posiadania obywatelstwa polskiego;
2) ma pełną zdolność do czynności prawnych oraz korzysta z pełni praw publicznych;
3) nie była karana za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe;
4) posiada wyższe wykształcenie;
5) posiada następujące kwalifikacje zawodowe do przeprowadzania audytu wewnętrznego:
a) certyfikaty: Certified Internal Auditor (CIA), Certified Government Auditing Professional (CGAP), Certified Information Systems Auditor (CISA), Association of Chartered Certified Accountants (ACCA), Certified Fraud Examiner (CFE), Certification in Control Self-Assessment (CCSA), Certified Financial Services Auditor (CFSA) lub Chartered Financial Analyst (CFA), lub
b) ukończyła aplikację kontrolerską i złożyła egzamin kontrolerski z wynikiem pozytywnym przed komisją egzaminacyjną powołaną przez Prezesa Najwyższej Izby Kontroli, lub
c) złożyła z wynikiem pozytywnym egzamin kwalifikacyjny na stanowisko inspektora kontroli skarbowej, lub
d) uprawnienia biegłego rewidenta.
Również osoby, które złożyły z wynikiem pozytywnym egzamin na audytora wewnętrznego według zasad obowiązujących do dnia wejścia ww. przepisów, a zatem przed 29 grudnia 2006 r., mogą być zatrudniane jako audytorzy wewnętrzni, jeżeli spełniają kryteria wymienione w art. 58 pkt 1-4 ustawy o finansach publicznych.
Znowelizowane przepisy Rozdziału 5 ustawy o finansach publicznych nie przewidują urzędowego potwierdzenia kwalifikacji kontrolerów NIK, inspektorów kontroli skarbowej oraz biegłych rewidentów do prowadzenia audytu wewnętrznego w jednostkach sektora finansów publicznych. Oznacza to, że w obecnym stanie prawnym dopuszczenie ww. osób do ubiegania się o zatrudnienie na stanowisku audytora wewnętrznego następuje ex lege, tj. z chwilą jednoczesnego spełnienia podanych wyżej warunków ustawowych (art. 58 pkt 1-5). Odpowiedzialność za weryfikację uprawnień w powyższym zakresie ciąży na kierowniku jednostki. Nie ma zatem konieczności uzyskiwania dodatkowych potwierdzeń z Ministerstwa Finansów.

Co powinny zawierać oraz w jakiej formie mają być ustalone procedury kontroli finansowej w jednostce sektora finansów publicznych?

Zgodnie z treścią art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 249, poz. 2104, z późn. zm.), kontrola finansowa w jednostkach sektora finansów publicznych dotyczy procesów związanych z gromadzeniem i rozdysponowaniem środków publicznych oraz gospodarowaniem mieniem. Zadaniem kierownika jednostki jest ustalenie w formie pisemnej procedur kontroli finansowej oraz zapewnienie ich przestrzegania. W myśl art. 47 ust. 3 w związku z ust. 2 tego artykułu, zakres przedmiotowy procedur kontroli finansowej powinien obejmować procesy dotyczące pobierania i gromadzenia środków publicznych, zaciągania zobowiązań finansowych i dokonywania wydatków ze środków publicznych, udzielania zamówień publicznych oraz zwrotu środków publicznych.

Przepisy prawa nie przewidują, w jakiej formie mają być prezentowane procedury kontroli. Należy zatem przyjąć, iż powinny być one zawarte w powszechnie stosowanych w praktyce administracyjnej nośnikach norm prawnych, tj. regulaminy, wytyczne kierownictwa, zakresy obowiązków itp. Treść ww. procedur powinna uwzględniać "Standardy kontroli finansowej w jednostkach sektora finansów publicznych"[1].

Czy audytor wewnętrzny zatrudniony w danym roku powinien sporządzić plan audytu na ten rok?

Zgodnie z art. 53 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 279, poz. 2104, z późn. zm.), audyt wewnętrzny przeprowadza się na podstawie rocznego planu audytu wewnętrznego jednostki sektora finansów publicznych.

Przygotowanie planu audytu wewnętrznego, który jest dokumentem dość złożonym, wymaga od audytora wewnętrznego bardzo dobrej znajomości jednostki, w której prowadzi audyt wewnętrzny i prowadzonej przez nią działalności. Wiedza ta jest niezbędna, aby, dochowując standardów biegłości i należytej staranności zawodowej, dokonać analizy obszarów ryzyka w zakresie działalności jednostki. Analiza ryzyka powinna stanowić podstawę do wyboru obszarów, w których będą przeprowadzone zadania audytowe.

Audytor wewnętrzny zatrudniony w jednostce, w której uprzednio nie prowadzono audytu wewnętrznego, powinien w pierwszym rzędzie rozważyć, biorąc pod uwagę dystans czasowy pozostający do końca roku, jakie zadania związane z prowadzeniem audytu wewnętrznego powinien w danym roku wykonać. Niewątpliwie jednym z nich będzie sporządzenie planu audytu na rok następny, który, zgodnie z art. 53 ust. 5 ww. ustawy, audytor wewnętrzny przedstawia do końca października każdego roku kierownikowi jednostki i Ministrowi Finansów. Innymi zadaniami do wykonania mogą być czynności organizacyjne: na przykład opracowanie regulaminu audytu wewnętrznego w danej jednostce czy przygotowanie książki procedur audytu wewnętrznego. Biorąc pod uwagę powyższe zadania a także dostępne zasoby ludzkie i rzeczowe, audytor wewnętrzny powinien uzgodnić z kierownikiem jednostki, w której jest zatrudniony zakres i rodzaj prowadzonych w danym roku działań. Można w tym przypadku zastosować odpowiednio tryb przewidziany w § 12 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 czerwca 2006 r. w sprawie szczegółowego sposobu i trybu przeprowadzania audytu wewnętrznego (Dz.U. Nr 112, poz. 765). Można także w takim przypadku skorzystać z możliwości przeprowadzenia zadań audytowych poza planem audytu, którą dają przepisy ww. ustawy (art. 53 ust.2), jeżeli plan audytu na bieżący rok nie został sporządzony.

Kto podpisuje (wystawia) upoważnienie, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli audyt wewnętrzny w jednostce nadzorowanej/podległej ma być prowadzony przez audytora wewnętrznego zatrudnionego w jednostce nadzorującej/nadrzędnej?

Zgodnie z art. 54 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 279, poz. 2104, z późn. zm.) do przeprowadzenia audytu wewnętrznego uprawnia imienne upoważnienie wystawione przez kierownika jednostki oraz legitymacja służbowa lub dowód tożsamości.

Obowiązujące od 1 lipca 2006 r. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 czerwca 2006r. w sprawie szczegółowego sposobu i trybu przeprowadzania audytu wewnętrznego (Dz. U. Nr 112, poz. 765), zwane dalej "rozporządzeniem", statuuje w powyższym zakresie generalną zasadę, w myśl której upoważnienie podpisuje kierownik jednostki zatrudniającej audytora wewnętrznego (§ 2 ust. 2 pkt 5).

Od reguły tej nie został ustanowiony żaden wyjątek, a zatem należy ją stosować przy prowadzeniu audytu wewnętrznego:
1) w jednostce macierzystej (jednostka, w której jest zatrudniony audytor wewnętrzny),
2) w jednostce nadzorowanej/podległej.

W tym stanie rzeczy z chwilą wejścia w życie rozporządzenia osobą władną upoważnić audytora wewnętrznego zatrudnionego w jednostce nadzorującej/nadrzędnej do przeprowadzenia audytu wewnętrznego w jednostce nadzorowanej/podległej jest kierownik jednostki macierzystej.

Imienne upoważnienie udzielone na piśmie przez kierownika jednostki macierzystej stanowi wraz z legitymacją służbową lub dowodem tożsamości audytora wewnętrznego komplet dokumentów niezbędnych i zarazem wystarczających do rozpoczęcia audytu wewnętrznego (§ 2 ust. 1 rozporządzenia).

Mając na względzie fakt, iż elementy upoważnienia wymienione w § 2 ust. 2 rozporządzenia nie stanowią katalogu zamkniętego (świadczy o tym użyty we wskazanym przepisie zwrot "w szczególności"), należy stwierdzić, że nie ma przeszkód prawnych, aby na udzielonym upoważnieniu widniał także, nie wymagany w omawianym przypadku, podpis kierownika jednostki nadzorowanej/podległej, w której ma być przeprowadzany audyt wewnętrzny. Kwestia ta może zostać uregulowana w obowiązującym w danej jednostce, w formie przepisów prawa wewnętrznego, dokumencie określającym zasady organizacji, szczegółowe cele i zakres audytu wewnętrznego (np. w karcie, w regulaminie).

Udzielenie ("wystawienie") upoważnienia, polegające na sporządzeniu dokumentu zawierającego wszystkie elementy wymienione w § 2 ust. 2 rozporządzenia, następuje w momencie podpisania go przez kierownika jednostki, w której zatrudniony jest audytor wewnętrzny. W związku z powyższym udzielającego ("wystawcę") upoważnienia należy utożsamiać z osobą uprawnioną do złożenia pod nim swojego podpisu.

Czy możliwe jest przeniesienie zadań audytowych, przewidzianych w rocznym planie audytu - do rocznego planu audytu na rok następny?

Zgodnie z art. 53 ust. 1-3 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 279, poz. 2104, z późn. zm.) audyt wewnętrzny przeprowadza się na podstawie rocznego planu audytu wewnętrznego jednostki sektora finansów publicznych, zwanego dalej "planem audytu". Plan audytu przygotowuje audytor wewnętrzny w porozumieniu z kierownikiem jednostki. Natomiast w myśl § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 czerwca 2006r. w sprawie szczegółowego sposobu i trybu przeprowadzania audytu wewnętrznego, audytor wewnętrzny w celu przygotowania planu audytu wewnętrznego, dokonuje analizy obszarów ryzyka w zakresie działania jednostki, w której jest przeprowadzany audyt wewnętrzny.

Zaplanowane na rok ubiegły a nie wykonane zadanie audytowe może zostać zrealizowane w roku bieżącym, o ile wskazuje na to wykonana przez audytora wewnętrznego analiza ryzyka.

Czy kontrola przestrzegania realizacji procedur w zakresie celowości zaciągania zobowiązań finansowych i dokonywania wydatków przeprowadzana przez przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego, w trybie art. 187 ust. 2 i 3 ustawy o finansach publicznych powinna objąć swoim zakresem wszystkie podległe i nadzorowane przez niego jednostki? Jaki jest tryb przeprowadzania takiej kontroli?

Zgodnie z dyspozycją art. 187 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 279, poz. 2104, z późn. zm.) przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego kontroluje przestrzeganie, przez podległe oraz nadzorowane przez siebie jednostki sektora finansów publicznych, realizacji procedur w zakresie celowości zaciągania zobowiązań finansowych i dokonywania wydatków. Kontrola, o której mowa w tym przepisie obejmuje corocznie co najmniej 5 % wydatków podległych jednostek organizacyjnych.

Mając na uwadze cel omawianej kontroli, a mianowicie uzyskanie - w ramach ogólnego nadzoru sprawowanego na podstawie art. 187 ust. 1 ustawy - miarodajnych informacji służących ocenie stosowania wspomnianych procedur, ich adekwatności i skuteczności, powyższy wskaźnik należy odnieść do każdej podległej i nadzorowanej jednostki z osobna. Oznacza to, że kontrola wykonywana przez przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego powinna objąć swoim zakresem podmiotowym wszystkie jednostki nadzorowane i podległe.

W przepisach ustawy o finansach publicznych nie określono szczegółowego trybu przeprowadzania powyższej kontroli. W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, iż zasadnym byłoby określenie przez zarząd jednostki samorządu terytorialnego procedur przeprowadzania tej kontroli w jednostkach podległych. W powyższych procedurach należałoby jednoznacznie określić kwestie związane z zadaniami i obowiązkami poszczególnych uczestników procesu kontroli.

Czy Sekretarz Miasta może być równocześnie audytorem wewnętrznym w Urzędzie Miasta?

Nie. Powierzenie obowiązków audytora wewnętrznego osobie pełniącej obowiązki Sekretarza Miasta nie pozwala na zapewnienie audytorowi wewnętrznemu niezależności oraz zachowania przez niego obiektywizmu. Ponadto zakres odpowiedzialności Sekretarza Miasta, obejmujący funkcjonowanie praktycznie całego Urzędu Miasta, uniemożliwia dokonanie przez niego niezależnej oceny funkcjonowania jednostki. Ocenę dokonaną przez taką osobę trudno będzie uznać także za obiektywną, z uwagi na fakt ponoszenia jednocześnie odpowiedzialności za badany obszar. Rozdzielenie funkcji zarządzania jednostką i prowadzenia audytu wewnętrznego jest niezbędnym warunkiem do zapewnienia niezależności i obiektywizmu audytu wewnętrznego.

Należy podkreślić, iż obiektywna i bezstronna ocena funkcjonowania organizacji stanowi nieodłączną cechę audytu wewnętrznego, co znajduje odzwierciedlenie w przepisach ustawy o finansach publicznych z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 279, poz. 2104, z późn. zm.) (art. 51 ust. 8) oraz w określonych przez Ministra Finansów "Standardach audytu wewnętrznego w jednostkach sektora finansów publicznych" z dnia 26 czerwca 2006 r. Zgodnie ze standardem 1120 (Indywidualny obiektywizm) - audytorzy wewnętrzni powinni być bezstronni, wolni od uprzedzeń oraz powinni unikać konfliktu interesów. Natomiast standard 1130.A1 określa, iż audytorzy wewnętrzni w zakresie zadań zapewniających powinni powstrzymać się od oceny działalności operacyjnej, za którą byli odpowiedzialni w roku poprzedzającym.

Biorąc powyższe pod uwagę, prowadzenie audytu wewnętrznego przez osobę pełniącą jednocześnie funkcję Sekretarza Miasta, czyli osobę odpowiedzialną w dużej mierze za funkcjonowanie Urzędu Miasta - narusza obowiązujące przepisy prawne i jest nie do pogodzenia z podstawowymi warunkami prowadzenia audytu wewnętrznego określonymi w ustawie i Standardach. Rozwiązanie takie nie zapewnia bowiem wykonywania zadań audytu wewnętrznego w sposób obiektywny i niezależny, do czego zobowiązują przepisy ustawy oraz "Standardy audytu wewnętrznego w jednostkach sektora finansów publicznych", określone przez Ministra Finansów.

Należy zatem rozdzielić funkcję Sekretarza Miasta i audytora wewnętrznego.

Czy audytor wewnętrzny, zatrudniony w urzędzie jednostki samorządu terytorialnego, może prowadzić audyt wewnętrzny w jednostce organizacyjnej samorządu terytorialnego?

Art. 49 ust. 5 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 279, poz. 2104, z późn. zm.) ,0nakazuje prowadzenie audytu wewnętrznego w urzędzie jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli ujęte w jej budżecie środki publiczne lub wydatki i rozchody tych środków przekroczą kwotę "progową", określoną przez Ministra Finansów w wykonaniu delegacji ustawowej (art. 49 ust. 4). Obecnie kwota "progowa" wynosi 40 mln zł.

Powyższe rozwiązanie nie oznacza braku podstaw do prowadzenia audytu wewnętrznego w jednostkach organizacyjnych samorządu terytorialnego. W tej kwestii obowiązuje bowiem generalna zasada zapisana w art. 49 ust. 2 ustawy, w myśl której audyt wewnętrzny prowadzi się również w zaliczonych do podsektora samorządowego innych niż jednostki samorządu terytorialnego jednostkach, jeżeli jednostki te gromadzą znaczne środki publiczne lub dokonują znacznych wydatków publicznych. Ocena, czy w odniesieniu do danej jednostki ma miejsce taka sytuacja, powinna nastąpić z uwzględnieniem reguł ustanowionych w przepisach art. 49 ust. 3 i 4 powołanej ustawy. Należy mieć ponadto na względzie, iż w świetle art. 51 ust. 12 ww. ustawy w jednostkach sektora finansów publicznych audyt wewnętrzny może prowadzić audytor wewnętrzny zatrudniony w jednostce nadrzędnej lub nadzorującej. W sytuacji przekroczenia przez jednostkę organizacyjną samorządu terytorialnego kwoty progowej, zasadnym jest prowadzenie audytu wewnętrznego przez audytora zatrudnionego w tej jednostce. W takiej sytuacji jednostka ta nie powinna być objęta audytem wewnętrznym prowadzonym przez audytora wewnętrznego zatrudnionego w jednostce nadrzędnej lub nadzorującej, chyba, że kierownik jednostki nadrzędnej lub nadzorującej w porozumieniu z kierownikiem jednostki organizacyjnej postanowią skorzystać z uprawnienia przysługującego zgodnie z art. 51 ust. 12 ww. ustawy.

Kto pełni rolę kierownika jednostki w przypadku powiatu w odniesieniu do wykonywania zadań związanych z kontrolą finansową i audytem wewnętrznym?

Zgodnie z art. 50 ust. 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 279, poz. 2104, z późn. zm.) w jednostkach podsektora samorządowego zadania związane z kontrolą finansową i audytem wewnętrznym wykonuje kierownik jednostki. Ww. ustawa nie wskazuje wprost kto w jednostce samorządu terytorialnego (powiecie) pełni funkcję jej kierownika. Odpowiedzi na tak postawione pytanie nie daje również wprost ustawa z dnia 5 czerwca 1998r. o samorządzie powiatowym (Dz.U. z 2001r. Nr 142, poz. 1592, z późn. zm.).

Biorąc pod uwagę rolę audytu wewnętrznego, jako narzędzia dostarczającego kierownikowi jednostki niezależnej i obiektywnej oceny funkcjonowania audytowanej jednostki - w tym przypadku powiatu oraz przepisy ustawy o samorządzie powiatowym, a w szczególności art. 26 ust. 1, art. 32 ust. 2, art. 60 ust. 1 należy przyjąć, że w przepisach ustawy o finansach publicznych rolę kierownika jednostki w zakresie audytu wewnętrznego pełni zarząd powiatu.

W świetle powyższego przedstawienie, zgodnie z art. 53 ust. 5 ustawy o finansach publicznych, zarządowi powiatu sprawozdania z wykonania planu audytu za rok poprzedni, planu audytu na rok następny oraz informacji o przeprowadzonych audytach, należy uznać za wykonanie obowiązku wynikającego z ww. art. 53 ust. 5 ustawy w związku z art. 62 ust. 5.

Czy audytor wewnętrzny zatrudniony w jednostce sektora finansów publicznych jest uprawniony do wydawania zaświadczeń audytowych wymaganych w ramach "6 Programu Ramowego Unii Europejskiej Badań, Rozwoju Technicznego i Prezentacji wspomagających Tworzenie Europejskich Obszarów Badawczych oraz Innowacje 2002 - 2006?

Audytor wewnętrzny, który spełnia warunki określone w art. 58 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 279, poz. 2104, z późn. zm.), z uwzględnieniem art. 23 ustawy z dnia 8 grudnia 2006r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 249, poz. 1832), zatrudniony na stanowisku audytora wewnętrznego w jednostce sektora finansów publicznych, korzystającej ze środków w ramach "6 Programu Ramowego Unii Europejskiej Badań, Rozwoju Technicznego i Prezentacji wspomagających Tworzenie Europejskich Obszarów Badawczych oraz Innowacje 2002 - 2006", jest uprawniony do wydawania zaświadczeń audytorskich dla danej instytucji publicznej, o których mowa w zasadach uczestnictwa w 6 PR "Guide to Financial Issues relating to Indirect Actions of the Sixth Framework Programmes" oraz opracowanym przez Krajowy Punkt kontaktowy Programów Badawczych UE dokumencie pt. "Finansowanie projektów w 6 Programie Ramowym UE".

Czy na audytorze wewnętrznym jednostki podsektora samorządowego ciąży obowiązek przedstawiania Ministrowi Finansów sprawozdania z wykonania planu audytu za rok poprzedni, planu audytu na rok następny oraz informacji o przeprowadzonych audytach wewnętrznych?

Zgodnie z art. 53 ust. 5 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 279, poz. 2104, z późn. zm.) audytor wewnętrzny przedstawia kierownikowi jednostki i Ministrowi Finansów sprawozdanie z wykonania planu audytu za rok poprzedni (do końca marca każdego roku) oraz plan audytu na rok następny (do końca października każdego roku). Na mocy art. 62 ust. 5 ww. ustawy audytorzy wewnętrzni jednostek podsektora samorządowego wykonują ten obowiązek nie w odniesieniu do Ministra Finansów lecz odpowiednio w odniesieniu do wójta, burmistrza, prezydenta, starosty lub marszałka województwa.

Czy audytor wewnętrzny w jednostce sektora finansów publicznych może być zatrudniony na umowę zlecenie?

Zgodnie z art. 51 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 279, poz. 2104, z późn. zm.) audyt wewnętrzny w jednostce sektora finansów publicznych prowadzi audytor wewnętrzny zatrudniony w tej jednostce. Zatrudnienie, o którym mowa w ww. przepisie oznacza zatrudnienie na podstawie stosunku pracy w rozumieniu Działu II ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (Dz.U. z 1998r., Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), nie zaś na podstawie umowy cywilnoprawnej, np. umowy zlecenia, umowy o dzieło. Świadczenie pracy w ramach stosunku pracy różni się od pracy świadczonej na podstawie wymienionych wyżej umów cywilnoprawnych przede wszystkim ciągłym, powtarzającym się jej wykonywaniem, jak również tym, że pracownik jest podporządkowany pracodawcy co do czasu, miejsca i sposobu wykonywania pracy oraz podlega innym rygorom przewidzianym w przepisach o dyscyplinie pracy.

Czy kierownik jednostki może zatrudnić w komórce audytu wewnętrznego asystenta audytu, tj. osobę, nie posiadającą uprawnień do wykonywania zawodu audytora wewnętrznego?

Zgodnie z art. 52 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 279, poz. 2104, z późn. zm.) kierownik jednostki sektora finansów publicznych obowiązanej do prowadzenia audytu wewnętrznego może utworzyć komórkę audytu wewnętrznego, w której są zatrudnieni audytorzy i inne osoby. W komórce audytu wewnętrznego może być zatem zatrudniona – w charakterze personelu pomocniczego (np. asystenta audytu) - osoba nie spełniająca wymogu określonego w art. 58 pkt 5 ww. ustawy lub art. 23 ustawy z dnia 8 grudnia 2006r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 249, poz. 1832). Asystent audytu może wspomagać audytorów wewnętrznych wykonując zadania wyznaczone przez kierownika komórki audytu wewnętrznego lub samych audytorów wewnętrznych. Należy bowiem oddzielić czynności o charakterze technicznym lub organizacyjnym, które mogą być wykonywane przez ww. asystenta, od zadań merytorycznych, polegających na wykonywaniu audytu wewnętrznego. Audytor wewnętrzny, składając podpis na dokumentach przygotowanych przez asystenta audytu, przejmuje równocześnie odpowiedzialność za ich poprawność merytoryczną.

Czy na kierowniku jednostki sektora finansów publicznych ciąży obowiązek poinformowania Ministra Finansów oraz audytora wewnętrznego o podjętych działaniach w celu usunięcia uchybień stwierdzonych w toku przeprowadzonego audytu, jeżeli działania te, choć były właściwe, nie przyniosły oczekiwanego skutku?

Na podstawie art. 56 ust. 3 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 279, poz. 2104, z późn. zm.), jeżeli w terminie 2 miesięcy od dnia otrzymania sprawozdania z przeprowadzenia audytu wewnętrznego nie zostaną podjęte działania mające na celu usunięcie uchybień, kierownik jednostki informuje o tym Ministra Finansów oraz audytora wewnętrznego, przedstawiając na powyższą okoliczność stosowne uzasadnienie.

Wynikający z normatywnej treści powołanego przepisu bezwzględny nakaz (obowiązek) przekazania informacji wraz uzasadnieniem ma swoje źródło w precyzyjnie określonym stanie faktycznym, a mianowicie odstąpieniu od podjęcia w przewidzianym terminie działań służących eliminowaniu nieprawidłowości stwierdzonych w wyniku przeprowadzonego audytu wewnętrznego. Hipoteza analizowanej normy prawnej nie obejmuje innej niż wskazana wyżej okoliczności, której wystąpienie implikuje wspomniany obowiązek. Oznacza to, że kierownik jednostki nie musi informować Ministra Finansów oraz audytora wewnętrznego o podjętych działaniach interwencyjnych, które, choć były właściwe, okazały się nieskuteczne. Gdyby bowiem ustawodawca chciał odnieść obowiązek przekazania informacji do przypadków, w których działania podjęte w związku z uchybieniami nie przyniosły oczekiwanego rezultatu, wówczas dałby temu wyraz wprost, nadając inne brzmienie art. 56 ust. 3.

Czy wymagana jest zgoda Ministra Finansów na rozwiązanie stosunku pracy z audytorem wewnętrznym, jeżeli ma ono nastąpić za wypowiedzeniem dokonanym przez audytora albo w drodze porozumienia stron?

Na podstawie art. 51 ust. 9 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 279, poz. 2104, z późn. zm.) rozwiązanie stosunku pracy z audytorem wewnętrznym, zatrudnionym w jednostkach, o których mowa w art. 49 ust. 1 pkt 2 - 20 i ust. 2, nie może nastąpić bez zgody Ministra Finansów. Oznacza, że dla skutecznego pod względem prawnym ustania stosunku pracy nawiązanego z audytorem wewnętrznym, co do zasady konieczne jest uzyskanie zgody Ministra Finansów. Powyższy wymóg wprowadzony został w celu zapobieżenia sytuacji, w której pracodawca, mimo należytego wykonywania zadań przez audytora, mógłby, w drodze jednostronnej czynności prawnej dokonanej z przyczyn pozamerytorycznych, doprowadzić do nieuzasadnionego rozwiązania stosunku pracy. Uwzględniając wskazaną wyżej okoliczność, jako ratio legis poddania szczególnej ochronie prawnej stosunków pracy nawiązywanych z audytorami wewnętrznymi, należy uznać, że ochrona ta nie rozciąga się na te spośród nich, które ulegają rozwiązaniu z woli (inicjatywy) lub za zgodą audytora. Celem tej ochrony, nie jest bowiem ustanowienie przywileju przez korzystniejsze ukształtowanie sytuacji prawnej audytorów w stosunku do tej, jaką w granicach obowiązującego prawa mogły lub chciały ukształtować same strony nawiązując stosunek pracy. W tym stanie rzeczy wskazane jest, aby Minister Finansów realizujący zadania w zakresie koordynacji kontroli finansowej i audytu wewnętrznego, był każdorazowo informowany przez kierownika jsfp o rozwiązaniu umowy o pracę przez audytora wewnętrznego za wypowiedzeniem, czy też za porozumieniem stron.

W jakim terminie Minister Finansów powinien zająć stanowisko w sprawie zgody na rozwiązanie stosunku pracy z audytorem wewnętrznym i czy w razie zwłoki w zajęciu takiego stanowiska lub jego braku, kierownik jednostki może przyjąć założenie, że Minister Finansów wyraził zgodę albo odmówił jej udzielenia?

Przepisy ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 279, poz. 2104, z późn. zm.) nie określają terminu zajęcia przez Ministra Finansów stanowiska w sprawie wniosku o wyrażenie zgody na rozwiązanie stosunku pracy z audytorem wewnętrznym. Brak regulacji w tym zakresie powoduje, iż zastosowanie w tej sprawie mają przepisy ogólne, m.in. art. 35 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000r., Nr 98, poz. 1071, z późn. zm.) formułujący obowiązek załatwiania spraw przez organy administracji publicznej bez zbędnej zwłoki. Odrzucenie albo uwzględnienie przedmiotowego wniosku przez Ministra Finansów następuje niezwłocznie, po wyjaśnieniu przyczyn (z wykorzystaniem w razie potrzeby uprawnienia przewidzianego w art. 51 ust. 11 ustawy o finansach publicznych, dla których kierownik jednostki postanowił rozwiązać stosunek pracy z audytorem.

W obecnym stanie prawnym zgoda Ministra Finansów na rozwiązanie stosunku pracy z audytorem wewnętrznym nie może być domniemana lub dorozumiana.

Co należy rozumieć pod pojęciem "warunki pracy", występującym w art. 51 ust. 10 ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. o finansach publicznych i czy korzystna dla audytora zmiana warunków zatrudnienia wymaga zasięgnięcia Ministra Finansów?

Użyty w art. 51 ust. 10 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 279, poz. 2104, z późn. zm.) termin "warunki pracy" obejmuje swym zakresem znaczeniowym wszystkie przedmiotowo istotne elementy stosunku pracy, mianowicie: osobisty charakter świadczenia pracy, wykonywanie pracy pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, określony rodzaj pracy, ciągłość i powtarzalność jej wykonywania oraz wynagrodzenie za jej wykonanie. Modyfikacja treści tego stosunku, powodująca korzystne zmiany w zatrudnieniu audytora, np. awans do wyższej kategorii zaszeregowania (przy założeniu, że awans nie oznacza rezygnacji z prowadzenia audytu wewnętrznego), przyznanie dodatku służbowego, nie wymaga zasięgnięcia opinii Ministra Finansów. Opinia ta powinna być wyrażona tylko w tych przypadkach, gdy planowana zmiana warunków zatrudnienia audytora obiektywnie prowadzi do pogorszenia jego sytuacji pracowniczej, szczególnie zaś jeśli chodzi o możliwość wykonywania zawodu na zajmowanym stanowisku służbowym. W uzupełnieniu tej konkluzji warto dodać, że kompetencje Ministra Finansów w zakresie wyrażania opinii dotyczącej zmiany warunków pracy audytorów wewnętrznych zatrudnionych w jednostkach podsektora samorządowego wykonują odpowiednio wójt, burmistrz, prezydent, starosta lub marszałek województwa (art. 62 ust. 5 ustawy).

Czy przepisy regulują stan liczbowy zatrudnienia audytorów wewnętrznych w komórce audytu wewnętrznego?

Przepisy ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 279, poz. 2104, z późn. zm.) nie regulują kwestii wielkości zatrudnienia w komórkach audytu wewnętrznego w poszczególnych jednostkach sektora finansów publicznych. Zgodnie z art. 50 ust. 1 i 2 ustawy, zadania związane z kontrolą finansową i audytem wewnętrznym wykonują odpowiednio dyrektor generalny w urzędach w rozumieniu przepisów ustawy o służbie cywilnej oraz kierownik jednostki w jednostkach podsektora samorządowego. W myśl art. 52 ustawy kierownik jednostki sektora finansów publicznych może utworzyć komórkę audytu wewnętrznego, w której są zatrudnieni audytorzy i inne osoby. Dla realizacji planu audytu, zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Profesjonalnej Praktyki Audytu Wewnętrznego, określonymi przez Ministra Finansów jako standardy audytu wewnętrznego w jednostkach sektora finansów publicznych (Dz.Urz. MF z 2006r. Nr 7, poz. 56), koniecznym jest zapewnienie w jednostce odpowiednich i wystarczających zasobów, jak również dbanie o ich efektywne wykorzystanie.

Na podstawie powyższego należy stwierdzić, iż kierownik jednostki, w porozumieniu z kierownikiem komórki audytu wewnętrznego, ustalając liczbę oraz wymiar czasu pracy audytorów wewnętrznych zatrudnionych w jednostce, powinien przede wszystkim uwzględnić specyfikę działania jednostki oraz potrzebę zapewnienia prawidłowego wykonywania zadań audytu wewnętrznego.

Czy w odniesieniu do podsektora samorządowego audytor wewnętrzny może wykonywać tzw. kontrolę 5%?

W odniesieniu do jednostek podsektora samorządowego, art.187 ust.2 i 3 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 279, poz. 2104, z późn. zm.) stanowi, iż przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego kontroluje przestrzeganie przez podległe i nadzorowane przez siebie jednostki sektora finansów publicznych, realizacji procedur w zakresie celowości zaciągania zobowiązań finansowych i dokonywania wydatków. Powyższa kontrola obejmuje w każdym roku co najmniej 5% wydatków podległych jednostek organizacyjnych.

Wykonywanie tzw. kontroli 5% wchodzi w zakres działalności operacyjnej jednostki. W myśl Międzynarodowych Standardów Profesjonalnej Praktyki Audytu Wewnętrznego, określonych przez Ministra Finansów jako standardy audytu wewnętrznego w jednostkach sektora finansów publicznych, działanie audytu wewnętrznego powinno być niezależne, a audytorzy wewnętrzni powinni zachowywać obiektywizm podczas wykonywania swej pracy (Standardy atrybutów, 1100 – Niezależność i obiektywizm). Zaangażowanie audytora w działalność operacyjną jednostki, jak i w ocenę działalności za którą w roku poprzednim był odpowiedzialny, może spowodować ograniczenie obiektywizmu w stosunku do tej działalności. Ocena działań, za które audytor wewnętrzny był uprzednio odpowiedzialny, może nastąpić dopiero po upływie odpowiedniego okresu (co najmniej roku).

W przypadku powierzenia audytorowi wewnętrznemu wykonywania działań nieaudytorskich mogących ograniczać jego obiektywizm, uznaje się, iż nie działa on jako audytor wewnętrzny, a co za tym idzie - nie wyciąga się z tej działalności wniosków związanych z audytem.

Audyt wewnętrzny w publicznych uczelniach artystycznych

Art. 49 ust.1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 279, poz. 2104, z późn. zm.) wprowadza katalog jednostek sektora finansów publicznych zobowiązanych do prowadzenia audytu wewnętrznego niezależnie od wysokości gromadzonych lub wydatkowanych środków publicznych. Zatem, obowiązek prowadzenia audytu wewnętrznego przez te jednostki powstaje nawet wówczas, gdy nie przekroczą one kwot określonych w § 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 czerwca 2006r. w sprawie określenia kwot przychodów oraz wydatków środków publicznych dokonywanych w ciągu roku kalendarzowego, których przekroczenie powoduje obowiązek prowadzenia audytu wewnętrznego w jednostkach sektora finansów publicznych (Dz.U. Nr 112, poz.763).

Zgodnie z art. 49 ust.1 pkt 17 ustawy obowiązkowi przeprowadzania audytu wewnętrznego podlegają jednostki należące do sektora finansów publicznych, które łącznie spełniają następujące warunki:
1) są osobami prawnymi,
2) są jednostkami powołanymi do realizacji zadań publicznych,
3) zostały utworzone na podstawie odrębnej ustawy.

Publiczne uczelnie artystyczne, stanowiące część systemu szkolnictwa wyższego, działają w oparciu o ustawę z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz.U. Nr 164, poz. 1365 ze zm.). Zgodnie z ww. ustawą mają one osobowość prawną (art. 12), a ich tworzenie następuje w drodze ustawy (art. 18 ust. 1). Nie ulega również wątpliwości, że uczelnie te są jednostkami sektora finansów publicznych powołanymi do realizacji zadań publicznych, w tym przypadku przyjętego przez państwo zobowiązania do zapewnienia obywatelom wynikającego z Konstytucji RP prawa do edukacji.

Należy zatem przyjąć, że publiczne uczelnie artystyczne, których byt statuuje ustawa Prawo o szkolnictwie wyższym, mają obowiązek prowadzenia audytu wewnętrznego na podstawie art. 49 ust. 1 pkt 17 ustawy o finansach publicznych i realizowania innych wynikających z tego faktu obowiązków. W świetle art. 51 ust. 3 ustawy o finansach publicznych istnieją dwie alternatywne możliwości zatrudnienia audytora wewnętrznego do prowadzenia audytu wewnętrznego w publicznych uczelniach artystycznych, w których nie zostały przekroczone kwoty określone w ww. rozporządzeniu Ministra Finansów.

Pierwsza z nich wynika z art. 51 ust. 3 pkt 1 i polega na zatrudnieniu audytora w nadzorującym publiczne uczelnie artystyczne Ministerstwie Kultury i Dziedzictwa Narodowego.

Natomiast druga możliwość została wskazana w art. 51 ust. 3 pkt 2 ustawy o finansach publicznych - w tym przypadku rektorzy publicznych uczelni, które nie przekroczyły jednej z kwot określonych w ww. rozporządzeniu mogą zawrzeć porozumienia, na mocy których audyt w kierowanych przez nich jednostkach będzie przeprowadzał audytor wewnętrzny zatrudniony w publicznej uczelni nadzorowanej przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego, tj. zgodnie z rozporządzeniem Prezesa Rady Ministrów z dnia 5 maja 2006 r. w sprawie szczegółowego zakresu działania Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego (Dz.U. Nr 76, poz. 540) przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Sygnatariuszami tych porozumień oprócz rektora/rektorów uczelni nadzorowanych przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego mogą być również rektorzy uczelni artystycznych.